Ueli Gygli Ist Buchhaltung Accounting? Teil 1, Finanzbuchhaltung Schlüsselwörter US-GAAP, IFRS, True and Fair View, Financial- und Managerial Accounting, Rech- nungslegungsgrundsätze, Accounting Cycle, KMU, Konzern Einleitung Weltweit absolvieren unzählige Lernende und Studierende weitgehend standardisierte Grundkurse in Finanzbuchhaltung (Financial Accounting) und Betriebsbuchhaltung (Managerial Accounting) (IES 2017, S. 6). Da Buchhaltung bekanntlich eine wohlstruk- turierte kaufmännische Disziplin ist, prägen diese Wissensstrukturen und die zugrun- deliegenden Auffassungen das kaufmännische Denken vieler Berufsleute. Das Europäische Festland und insbesondere die Schweiz unterscheiden sich markant in ihren Auffassungen über Wirtschaft und Bildung vom angloamerikanischen Raum (SKBF 2018, S. 13 ff.). Entsprechend unterschiedlich wird Finanz- und Betriebsbuch- haltung an den Schulen unterrichtet (Nobes & Parker 2016, S. 27 ff.). Viele Länder orientieren sich an US-GAAP (Generally Accepted Accounting Principles) oder IFRS (International Financial Reporting Standards) und verwenden für Financial Accounting Grundkurse angloamerikanische Lehrbücher. In den standardisierten Lek- tionen werden zum Beispiel nur Corporations (Aktiengesellschaften) behandelt (Wey- gandt, Kimmel, & Kieso, 2015, S. iii) während in der Schweiz die Buchführung auf- bauend von der Einzelunternehmung über die Personengesellschaften zur Aktienge- sellschaft unterrichtet wird (Brodmann, Bühler, Keller, & Rohr, 2019 S. 5) Von den KV- Lernenden (SBFI 2012, S. 53ff) bis zu HSG-Studierenden (Universität St. Gallen, 2005) erhalten so in der Schweiz alle eine KMU-orientierte buchhalterische Grundaus- bildung, während international dieselbe Ausbildung sich eher nach den Bedürfnissen grösserer Unternehmen richtet. Angenommen, Ihre Firma wurde von einem amerikanischen Konkurrenten aufgekauft. Wie fühlen Sie sich, wenn es während einer wichtigen Besprechung immer wieder zu gegenseitigen «buchhalterischen» Missverständnissen kommt, die auch beim besten 107 Willen nicht vor Ort geklärt werden können? Und dies, obwohl Sie schon oft internati- onale Geschäftsberichte mit den Statements und Kennzahlen studiert haben! Dieser Text richtet sich vor allem an Leserinnen und Leser, die in der Schweiz die beiden Grundkurse absolviert haben, das heisst an Personen, die als HR-Verantwort- liche, Marketingfachleute, Informatikerinnen und Informatiker, Ingenieure usw. tätig sind oder sein werden. Der fachliche Inhalt dieses Berichtes orientiert sich bewusst an den Lernzielen der im jeweiligen Basisunterricht verwendeten schweizerischen und angloamerikanischen Lehrmittel. Sie werden nach der Lektüre dieses ersten Teils in der Lage sein, die «finanzbuchhal- terische Prägung» und die dahinterliegenden Auffassungen Ihrer angloamerikanisch geprägten Businesspartner besser zu verstehen. Sie werden zum Beispiel entdecken, dass in der Schweiz Finanzbuchhaltung immer auch einen Fokus auf das Steuerrecht hat (Boemle & Lutz 2008 S. 65), während international Financial Accounting und Tax Accounting strikte getrennt vermittelt werden (Investopedia: Taxaccounting 2018). Und Sie werden sich beim nächsten Meeting bestimmt besser fühlen, wenn Sie zwi- schen den unterschiedlichen buchhalterischen Konzepten und Auffassungen kompe- tent vermitteln können! 108 1 KMU-Denken versus Big Business Kleine und mittlere Betriebe geniessen in der Schweizer Bevölkerung ein höheres Prestige als in den meisten anderen Industriestaaten, wo Grossbetriebe als viel attrak- tiver gelten (Credit Suisse AG 2018, S. 7ff). Gut ausgebildete und überdurchschnittlich treue Mitarbeitende tragen massgeb- lich dazu bei, dass schweizerische Industrie- und Gewerbebetriebe eine Qualität bie- ten, die nicht selten den Zugang zum Weltmarkt ermöglicht. Die Unternehmungen sind meist gut in die Kultur und Gesellschaft ihrer Standorte integriert und die lokale Politik setzt sich entsprechend für sie ein. So macht es Sinn, dass die föderalistische direkte Demokratie der kleinen Schweiz sich bei der Ausgestaltung von wirtschaftlichen Rahmenbedingungen eher an den Bedürfnissen der KMU orientiert als repräsentative, zentral regierte Demokratien (Politools 2019, S. 5ff). Dies veranschaulichen auch die Aufgaben in den Buchhal- tungs-Lehrmitteln: In der Schweiz geht es meist um Tausende von Franken, während in angloamerikanischen Textbooks das Hantieren mit Millionenbeträgen nicht unge- wöhnlich ist. 1.1 Was meint das Gesetz? Gesetzliche Vorschriften gibt es in allen Ländern für die Finanzbuchhaltung und die Steuerbuchhaltung. Dazu gehört auch die korrekte Bewertung von unfertigen und fer- tigen Erzeugnissen. Die zusätzliche Führung einer Betriebsbuchhaltung ist weder vor- geschrieben noch geregelt - es ist also den Unternehmen freigestellt, nach welcher Methode beispielsweise die Herstellkosten ihrer Erzeugnisse kalkuliert werden. Für die Finanzbuchhaltung werden in vielen angloamerikanischen Ländern die Generally Accepted Accounting Principles von staatlich beauftragten Agenturen ver- fasst, weiterentwickelt und durchgesetzt. Diese allgemein anerkannten Rechnungsle- gungsstandards verlangen grundsätzlich ein den tatsächlichen Verhältnissen entspre- chendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage (True and Fair View) und die- nen vor allem als vertrauensbildende Basis für das Reporting an Investoren. Die Ge- setze regeln in diesen Ländern lediglich die Zusammenarbeit zwischen Staat und Agentur, nicht aber die buchhalterischen Belange (Pellens, Fülbier, Gassen, & Sell- horn, 2017 S. 38). In der Schweiz hat die entsprechende Agentur Swiss GAAP FER keine Durch- setzungsmacht, sondern stellt lediglich «Fachempfehlungen zur Rechnungslegung» 109 (FER) zur Verfügung (Swiss GAAP FER, 2019). Die grundsätzlichen Vorschriften zur Rechnungslegung, die Rechnungslegung für grössere Unternehmungen, der Ab- schluss nach anerkannten Standards zur Rechnungslegung und die Konzernrechnung werden im schweizerischen Obligationenrecht (OR) geregelt. Viele ausländische (und auch inländische) Fachpersonen haben Mühe zu verstehen, warum die Schweiz sich bei der letzten Revision nicht durchringen konnte bei den grundsätzlichen Vorschriften für grössere Unternehmungen den Gläubigerschutz zugunsten von «True and Fair View» zu entschärfen und die traditionellen Willkürreserven zu verbieten (Göldi, 2010). Immerhin wurde bei der Revision eine Mindestgliederung für Bilanz- und Erfolgsrech- nung vorgegeben. Eine helvetische Besonderheit dürfte der Artikel 671 des OR sein: Die Verpflichtung zu Zwangsreserven wurde in den Dreissigerjahren als vorüberge- hende Massnahme zur Stärkung der Wirtschaft verordnet, jedoch hat es das Parla- ment bis heute verpasst, die damals versprochene Auflösung des Artikels durchzuset- zen (Boemle & Lutz, 2008, S. 255). Weltweit und damit auch in der Schweiz sind börsenkotierte Unternehmungen durch Verträge mit den entsprechenden Börsenorganisationen an Rechnungslegungs- standards gebunden (Nobes & Parker, 2016, S. 475 ff.). Auf der anderen Seite gelten für gewisse Kleinbetriebe oft nur minimale Vorschriften (in der Schweiz «Milchbüech- lirechnung»), die keine doppelte Buchhaltung verlangen (Ebenda, S. 329ff). 1.2 Für wen wird ausgebildet? Obwohl die Berufsbildung in vielen Ländern in den letzten Jahren an Bedeutung ge- wonnen hat, werden in der Schweiz auch im kaufmännischen Bereich prozentual am meisten Berufslehren absolviert (Bolli, Caves, Renold, & Buergi, 2018, S. 542). Während gerade in angloamerikanischen Ländern viele Mitarbeitende angelernt sind und oft über kein vertieftes und zusammenhängendes Fachwissen verfügen, wer- den in den breit gefächerten Schweizer Berufslehren Fachmitarbeitende ausgebildet, die durch ihre praxisorientierten Kompetenzen massgeblich zum Erfolg der Schweizer Wirtschaft beitragen (Bolli, Renold, & Wörter, 2017, S. 126ff.). Diese Spitzenposition im internationalen Vergleich beweist, wie effektiv sich die Berufsbildung auf Qualität, Wertschöpfung und Konkurrenzfähigkeit der KMU auswirkt. So wird beispielsweise in unserer kaufmännischen Lehre ein Basiswissen vermittelt, das Fachangestellte befähigt ein KMU kaufmännisch zu führen (SBFI 2012, S. 5). 110 Ganz anders in den angloamerikanischen Ländern (Accounting.com, 2019). Viele High- Schools bieten als Vorbereitung für College-Business-Lehrgänge zwar ein bis zwei Fi- nanzbuchhaltungskurse an, aber ohne die Tiefe und den Praxisbezug unserer kaufmän- nischen Berufslehren. Erst auf College- oder Universitätsniveau wird ein vergleichbarer Unterricht in Financial- und Managerial Accounting angeboten. Die obligatorischen Ac- counting Module behandeln nur Corporations (Aktiengesellschaften), die Buchführung für Sole Proprietorship (Einzelunternehmen) und Partnership (Personengesellschaften) werden, wenn überhaupt, in separaten Kursen unterrichtet. Dafür gehören seit der letz- ten grossen Finanzkrise ethische Aspekte der Buchhaltung zur Grundausbildung. Hoch- qualifizierte Buchprüfer mit dem begehrten CPA Diplom (Certified Public Accountant) müssen sogar einen Eid ablegen, dass sie im Zweifelsfall nicht den Anweisungen ihrer Vorgesetzten, sondern den GAAP folgen (IES, 2017, S. 8ff.). Für Ihren indischen Gesprächspartner wird die ausgeklügelte schweizerische Berufsbildung eine komplett fremde Welt sein. In Indien, wie praktisch überall auf der Welt, werden qualifizierte Tätigkeiten von Spezialisten mit Hochschulbildung wahrge- nommen, während angelernte Mitarbeitende standardisierte Arbeiten übernehmen. Den traditionellen KMU fehlen in solchen Wirtschaftssystemen qualifizierte Fachange- stellte und akademisch geschulte Theoretiker können diese Betriebe weder adäquat einsetzen noch bezahlen. Es ist wichtig diese Hintergründe zu kennen, bevor man sich mit den Unter- schieden zwischen Buchhaltung und Accounting befasst. 111 2 Finanzbuchhaltung 2.1 Statements Im internationalen Verständnis sind Statements je nach Land ein standardisierter Teil eines Geschäftsberichtes (Nobes & Parker, 2016, S. 329ff.). In den USA (US-GAAP) ist das in der Form 10-K, unter Part 2, Item 8:  Erfolgsrechnung (Income Statement),  Bilanz (Balance Sheet),  Geldflussrechnung (Statement of Cash Flows)  Eigenkapitalnachweis (Statement of Stockholder’s Equity) Da Geschäftsberichte vor allem an Investoren gerichtet sind (Pellens u. a, 2017, S. 61), werden die Statements möglichst knapp und verständlich gehalten. Weitere Informati- onen und Erläuterungen werden in separaten detaillierteren Teilen des Geschäftsbe- richts gegeben. Vom Verständnis her werden Bilanz und Erfolgsrechnung als State- ments «hergerichtet» (prepared) und nicht wie in unseren Lehrbüchern als Konten ver- wendet. Gebucht wird ausschliesslich im Hauptbuch. Die Bilanz vereinigt in sich auch die anderen Statements: Die Geldflussrech- nung gibt einen vertieften Einblick in die Bewegungen der Flüssigen Mittel, während die Erfolgsrechnung und der Eigenkapitalnachweis die Veränderungen des Eigenka- pitals erklären. Diese Zusammenhänge werden im Schweizer Basisunterricht weniger stark oder gar nicht betont (Leimgruber & Prochinig, 2019, S. 7), obwohl der Eigenka- pitalnachweis nach Swiss Gaap FER den anderen Statements gleichzusetzen ist (Bo- emle & Lutz 2008, S. 396). In unserer Grundausbildung werden oft nur die Bilanz und die Erfolgsrechnung besprochen, schliesslich verlangt das Steueramt von den KMU keine Geldflussrech- nung und keinen Eigenkapitalnachweis. Dem Informationsbedürfnis von Investoren und Kreditgebern wird damit nicht Genüge getan und weil weder das Obligationenrecht noch das Gesetz für die Direkte Bundessteuer den Kriterien von «True and Fair Value» entsprechen (Glanz & Pfaff 2010, S. 32ff.), ist auch eine entsprechende Bilanz und Erfolgsrechnung für Investoren und Kreditgeber als zuverlässige Informationsquelle vor allem wegen der enthaltenen Stillen Reserven fragwürdig. Für Ihren englischen Geschäftspartner müssen die Reports und damit auch die Statements hohen Anforderungen entsprechen. Es geht um die Glaubwürdigkeit des Unternehmens und damit um den Zugang zum Kapitalmarkt. Unsauberkeiten im 112 Jahresbericht können verheerende Folgen haben und dem Unternehmen nachhaltig schaden. Schliesslich wurde Ihr Geschäftspartner auch von den Themen geprägt, die zu jedem Kapitel der Finanzbuchhaltungsgrundlagen gehören: Critical Thinking und Ethics (IES 2017, S. 11). 2.2 Rechnungslegungsgrundsätze Grundsätzlich werden weltweit trotz unterschiedlicher Interpretationen dieselben Prin- zipien angewandt. In der Schweiz werden die Grundsätze meist am Schluss der Lehr- bücher und wie im Obligationenrecht ohne Verknüpfungen aufgelistet (Leimgruber & Prochinig, 2019, S. 141). Angloamerikanische Lehrbücher hingegen behandeln die wichtigsten Grundsätze (siehe Abb. 1) als didaktisches Element schon in den ersten Lektionen. Abb. 1: Grundlegende Buchhaltungsprinzipen nach GAAP (Weygandt u.a. GAAP 2015, S. 165) Periodizität (Periodicity Assumption): Auch hier prägen die Lehrbücher die unterschied- lichen Auffassungen: Schweizer Absolvierende von Finanzbuchhaltungs-Grundkursen assoziieren mit dem Begriff Rechnungsperiode (accounting period) tendenziell die Zeitspanne von einem Jahr, was dem Steuerjahr (fiscal period) und damit den 113 Abschlussgepflogenheiten vieler KMU entspricht. Personen mit einer angloamerikan- nischen Grundausbildung hingegen stellen sich unter einer Rechnungsperiode eher einen Monat oder ein Quartal vor. Für die einen müssen die zeitlichen Abgrenzungen von Aufwand und Ertrag für den Jahresabschluss stimmen, während für die anderen dasselbe für den Monatsabschluss gilt. Bezeichnenderweise werden in Schweizer Lehrbüchern das Revenue Recogni- tion Principle und das Expense Recognition Principle (oft auch Matching Principle ge- nannt) weder erwähnt, geschweige denn als didaktisches Element für das Verstehen der periodengerechten Buchhaltung (Accrual Accounting) verwendet. Warum auch, der Buchhaltungsabschluss wird ja erst Ende Jahr erstellt! Unter SWISS GAP FER wird das Revenue Recognition Principle etwas unge- nau als «Umsatzerfassung» diskutiert (Leibfried, 2016, S. 29-30). Für das Matching Principle gibt es keine deutsche Bezeichnung - es muss umständlich umschrieben werden (Pellens u. a., 2017, S. 175). 2.3 Produktionserfolgsrechnung versus Absatzerfolgsrechnung Produktionserfolgsrechnung Absatzerfolgsrechnung 1 Nettoerlöse aus Lieferungen und 1 Nettoerlöse aus Lieferungen und Leistungen; Leistungen; 2 Bestandsänderungen an unfertigen 2 Anschaffungs- oder Herstellungskos- und fertigen Erzeugnissen sowie an ten der verkauften Produkte und nicht fakturierten Dienstleistungen; Leistungen; 3 Materialaufwand 3 Verwaltungs- und Vertriebsaufwand; 4 Personalaufwand 4 Weitere nicht operative Aufwände und Erträge; 5 Übriger betrieblicher Aufwand 5 Jahresgewinn oder Jahresverlust 6 Abschreibungen und Wertberichti- 6 Direkte Steuern gungen auf Positionen des Anlage- vermögens; 7 Weitere nicht operative Aufwände und Erträge; 8 Jahresgewinn oder Jahresverlust 9 Direkte Steuern 114 Unter Artikel 959b des Schweizerischen Obligationenrechts werden seit der letzten Revision zwei Darstellungsformen für die Erfolgsrechnung erlaubt, die sich durch Aus- weisung der Herstellkosten unterscheiden.  Die traditionelle Produktionserfolgsrechnung (Gesamtkostenverfahren) weist die Saldi der für die Herstellkosten und den Verwaltung- und den Vertriebsaufwand relevanten Konten aus. Das Total dieser Saldi entspricht den Herstellkosten der Produktion zuzüglich der Verwaltungs- und Vertriebskosten. Damit der Jahresge- winn korrekt ausgewiesen werden kann, müssen zusätzlich die Bestandsänderun- gen an unfertigen und fertigen Erzeugnissen ausgewiesen und verrechnet werden. Die Herstellkosten der verkauften Erzeugnisse und damit auch der Bruttogewinn können mit den Angaben nicht berechnet werden, da Produktionskosten und Ver- waltungs- und Vertriebskosten miteinander vermischt sind. In Handelsbetrieben werden die Bestandsänderungen nicht in der Erfolgsrechnung ausgewiesen. Da die Produktionskosten dem Warenaufwand der verkauften Waren (cost of goods sold) entsprechen, lässt sich auch im Gesamtkostenverfahren der Bruttogewinn berechnen. Das Erstellen der Produktionserfolgsrechnung ist in der Praxis einfach und daher für kleinere Unternehmen für die Vorbereitung der Steuererklärung gut geeignet (Boemle & Lutz 2008, S. 205ff.).  Die Absatzerfolgsrechnung (Umsatzkostenverfahren) verzichtet auf das Auflisten der einzelnen operativen Konten in der Erfolgsrechnung. Auch die Bestandsände- rungen werden nicht aufgeführt. Dafür werden nach den «Nettoerlösen aus Liefe- rungen und Leistungen» gleich die passenden (siehe Matching Principle!) «An- schaffungs- oder Herstellungskosten der verkauften Produkte und Leistungen» (Cost of Goods Sold) in einem Konto ausgewiesen. Der Verwaltungs- und Ver- triebsaufwand (Period Costs) wird ebenfalls als Sammelkonto aufgeführt. Für das Erstellen der Absatzerfolgsrechnung müssen Kosten ihrer Funktion (Income State- ment by Nature of Function) nach aufgeteilt werden. Dies ist anspruchsvoll, führt aber zur gewünschten Transparenz, die vor allem für grössere und börsenkotierte Unternehmen wichtig ist (Boemle & Lutz 2008, S. 205ff.). In angloamerikanischen Grundkursen nach IFRS wird die Produktionserfolgsrechnung (Income Statement by Nature of Expense) zum Beispiel bei Weygandt kurz in der The- orie erwähnt (IFRS 2015, S. 228). Aufgaben werden aber nicht angeboten, obwohl die Darstellungsform unter IFRS möglich wäre (Pellens, u. a., 2017, S. 179). In amerikani- 115 schen Lehrbüchern für den Grundkurs wird die Produktionserfolgsrechnung nicht er- wähnt. Als vereinfachte Form (ohne Bestandsänderungen und nicht operative Aufwände und Erträge) wird die Einstufige Erfolgsrechnung (Single Step Income Statement) in Auf- gaben für Kleinunternehmen verwendet (Weygandt u. a. GAAP, 2015, S. 241). Was für eine Form wird wohl im schweizerischen Unterricht vermittelt? Richtig, es ist die KMU-freundliche und für steuerliche Zwecke ausreichende Produktionser- folgsrechnung. Wir werden in der nächsten Publikation im Teil «Betriebliches Rechnungswe- sen» der Reihe «Ist Buchhaltung Accounting?» sehen, dass die Produktionserfolgs- rechnung gut auf den Betriebsabrechnungsbogen abgestimmt ist und das angloame- rikanische Management Accounting sich eher an der Absatzerfolgsrechnung orientiert. Wenn Sie bei einem Meeting als Veranschaulichung für Ihre amerikanischen Ge- schäftspartner spontan eine Erfolgsrechnung skizzieren, verwenden Sie besser die Absatzerfolgsrechnung! 2.4 Die «Mechanik» der Doppelten Buchhaltung Abb. 2: The Accounting Cycle Das Prinzip der Doppelten Buchhaltung gilt auf der ganzen Welt als Standard für die periodengerechte Erfassung von Geschäftsfällen. Grundsätzlich werden in anglo- 116 amerikanischen Lehrbüchern gerne standardisierte Erklärungsmodelle wie «The Ac- counting Cycle» 8 (Abb. 2) benützt. 2.4.1 Buchungssatz versus Accounting Equation Abb. 3: Expanded Accounting Equation (Weygandt u. a. IFRS 2015, Illustration 1-9) Geschäftsfälle mit den dazugehörigen Buchungssätzen werden bei im Schweizer Buchhaltungsunterricht oft mit Hilfe des Kontierungsstempels erklärt (Leimgruber & Prochinig, 2019, S. 26). In einem guten Unterricht wird dabei auch eine Verknüpfung zu Bilanz und Erfolgsrechnung gemacht. Im angloamerikanischen Einführungsunter- richt wird der Geschäftsfall mit Hilfe der Accounting Equation (Abb. 3) abgebildet. Der Vorteil ist, dass die Logik der doppelten Buchhaltung, aber auch der Bezug zu den Grundstrukturen im Equation-Modell integriert ist. Haben Sie gesehen, dass in Abbildung 3 der Ertrag (Revenues) und der Aufwand (Expenses) im Eigenkapital (Stockholders Equity) als Retained Earnings (zurückbehalte- ner Gewinn) enthalten ist? 117 Abb. 4 zeigt, wie ein Geschäftsfall veranschaulicht wird - ohne unseren Buchungssatz, dafür mit Hilfe der Accounting Equation: Abb. 4: Geschäftsfall US-GAAP (Weygandt u. a. GAAP 2015, Illustration 3-21) Beim «Journal Entry» wird die Haben-Seite eingerückt und der Betrag zweimal in se- paraten Spalten aufgeführt. Dabei wird immer der ganze Geschäftsfall abgebildet, d. h. es ist auch möglich, dass mehrere Posten im Soll und/oder Haben eingetragen werden (compound entries). 2.4.2 Alles geschieht im Hauptbuch In der angloamerikanischen Buchhaltung wird, wie bereits erwähnt, nicht in Statements hineingebucht (Weygandt u. a. IFRS 2015, S. 60ff.). Wie auch immer die Buchhal- tungssoftware in der Praxis die Zahlen für die Statements aufbereitet – in der Vorstel- lung von Anwenderinnen und Anwender ist das Erklärungsmodell der Grundausbil- dung verankert! 118 In der Schweiz wird Studierenden ein gesamtheitliches System vermittelt, weil Bilanz und Erfolgsrechnung in den Buchungsprozess integriert als Sammelkonten geführt werden (Leimgruber & Prochinig 2019, S. 35). Allerdings zeigen sich die Grenzen des Buchens in die Statements, wenn aus deklaratorischen Gründen Minusposten, wie z. B. Wertberichtigungen, in die Bilanz integriert werden müssen. Ihre chinesische Ansprechpartnerin wird erstaunt reagieren, wenn Sie erzählen, dass Sie bei Ihrer Grundausbildung gelernt haben, den Saldo von Aktiv- und Passivkon- ten mit einer Übertragungsbuchung in die Bilanz abzuschliessen. Für Leute mit einer angloamerikanischen Grundausbildung werden sämtliche Geschäftsfälle und Ab- schlüsse in einer strukturierten Datenbank vorgenommen: Dem Hauptbuch. Zur Veranschaulichung der Abläufe wird im Unterricht das «Worksheet» ver- wendet (Abb. 5), das in etwa unserer Abschlusstabelle entspricht. 119 Abb. 5: Form and procedure for a worksheet, (Weygandt u. a. Illustration 4-A1) 120 Geschäftsfälle während der Rechnungsperiode Wie bereits erwähnt, gilt in angloamerikanischen Lehrbüchern der Monat als übliche Rechnungsperiode, während bei uns das Jahr vorherrscht. Um dem «Matching Prin- ciple» zu entsprechen, aber auch um unnötige zeitliche Abgrenzungen zu vermeiden, werden Vorauszahlungen von Leistungen und Lieferungen in der Bilanz zuerst z.B. in der Rolle als Mieter über das Aktivkonto «prepaid rent» oder als Lieferant über das Pas- sivkonto «unearned revenue» erfasst (Weygandt u. a. IFRS, 2015, S. 102 -107). Erst wenn Leistungen und Lieferungen erhalten respektive erbracht wurden, wird erfolgswirk- sam verbucht. Dies hat auch damit zu tun, dass international Vorauszahlungen weit üb- licher sind als in der Schweiz, wo das Inkasso wegen der Kleinräumigkeit und den wirk- samen Schuldbetreibung- und Konkursgesetzen vergleichsweise einfach ist. Während wir in den Grundlagen das Verbuchen von Verrechnungssteuer und Mehrwertsteuer lernen müssen, werden international im selben Unterricht Steuern weitgehend ignoriert (IES 2017, S. 6). Dafür wird in angloamerikanischen Lehrbüchern ein ganzes Kapitel für Fraud, Internal Control und Cash verwendet (Weygandt u. a. IFRS, 2015). In grossen Unter- nehmen, wo die soziale Kontrolle weniger spielt, ist neben ethischem, kritischem Den- ken der Mitarbeitenden eben auch ein effektives Kontrollsystem wichtig. Im Gegensatz zur Schweiz ist es in manchen Ländern sehr schwierig, flüchtige Täter ausfindig zu machen, zum Beispiel, weil es in den Gemeinden keine Einwohnerregister gibt. Mit dem Konto «Cash» assoziiert Ihre entsprechend ausgebildete kenianische Geschäftspartnerin neben Cashflow Statement auch das Thema «sicherer Umgang mit Cash» in Unternehmen. Das folgende Beispiel «Cash Receipts Controls» ist selbst- erklärend. 121 Abbildung 3, Application of internal control principles to cash receipts, (Weygandt u. a. Illustration 7-4) Korrekturbuchungen am Ende der Rechnungsperiode Auf der ganzen Welt gelten Korrekturbuchungen (adjusting entries) als anspruchsvoll. In der Praxis werden sie in der Regel von ausgebildeten Fachpersonen vorgenommen, wo hingegen Geschäftsfälle während der Rechnungsperiode oft von angelernten Hilfs- kräften erfasst werden. Zeitliche Rechnungsabgrenzungen, auch bekannt als Transitorien, werden als Nachträge (accruals) oder Vorträge (deferrals) definiert. Mit dieser einfachen Untertei- lung in zwei Kategorien lernen die angloamerikanischen Studierenden die Sachver- halte zu bestimmen und die Buchungen korrekt vorzunehmen (Weygandt u. a. IFRS, 2015, S. 96ff.). Bei uns ist es etwas komplizierter, da wir mit den Konten «Aktive Rech- nungsabgrenzung» (Ertragsnachtrag/Aufwandvortrag) und «Passive Rechnungsab- grenzung» (Aufwandnachtrag/Ertragsvortrag) zusätzliche Konten verwenden, die das Verstehen von Vorträgen und Nachträgen schwieriger machen (Leimgruber & Prochi- nig, 2019, S. 72ff.). Diese Konten werden durch die konsequente Verwendung von «Prepaids» und «Unearneds» überflüssig. Generell versuchen angloamerikanische Lehrbücher das Behandeln von Be- standsänderungen jeglicher Art zu vermeiden. Sowohl im Financial Accounting als 122 auch im Managerial Accounting wird, wenn immer möglich, die gleiche Grundformel verwendet: Anfangsbestand plus «was während der Periode dazukommt» minus End- bestand ergibt die gesuchte Grösse. In der Schweiz wird, wie wir schon in der Produk- tionserfolgsrechnung gesehen haben, die Methode mit Bestandsänderung bevorzugt: «Was während der Periode dazukommt» plus/minus Bestandsänderung ergibt die ge- suchte Grösse. Beginning Inventory Einstandswert der eingekauften Waren + Cost of Good Purchased +/- Bestandesänderungen Warenvorrat Cost of Goods Available for Sale Einstandswert der verkauften Waren - Ending Inventory (Warenaufwand) Cost of Goods Sold Abbildung 4, Formel für die Berechnung des Warenaufwandes Beim Thema «Einkauf, Verkauf und Vorräte im Handelsunternehmen» werden überall zwei Methoden zur Führung der Warenkonten angewendet: Laufende Lagerführung (perpetual inventory system) oder Warenvorrat als ruhendes Konto (periodic inventory system). In den Aufgaben der angloamerikanischen Lehrbücher wird beim Periodic Inventory System oft ein falsches Bild vermittelt: Um eine Bestandsänderungsbuchung am Schluss zu vermeiden, wird dafür gesorgt, «dass es aufgeht»…. (Weygandt u. a. IFRS, 2015, S. 253ff.). Im angloamerikanischen Unterricht wird keine Bilanzbereinigung der Stillen Re- serven diskutiert, da immer von einer Rechnungslegung nach «True and Fair View» ausgegangen wird. Machen Sie sich also darauf gefasst, dass Ihre Businesspartner gerne die Be- griffe «accruals» (Nachträge) und «deferrals» (Vorträge) verwenden, hingegen auf das Konzept der «Bestandsänderungen» eher verwirrt reagieren. Bei uns werden definitive Verluste von Forderungen während der Rechnungs- periode erfolgswirksam direkt über das Konto Verluste Forderungen, auch als Debito- renverluste bekannt (Bad Debt Expense), abgebucht. Am Ende der Periode wird der Bestand der Wertberichtigung Forderung, auch als Delkredere bekannt (Allowance for Doubtful Accounts), ebenfalls über das Konto Verluste Forderungen mit einer erfolgs- wirksamen Korrekturbuchung so angepasst, dass der Saldo des Kontos Wertberichti- gung Forderungen den mutmasslich nicht einbringbaren Forderungen entspricht. Das Konto Wertberichtigung Forderungen wird als ruhendes Konto geführt und dem- 123 entsprechend nur Ende Periode für die Korrekturbuchung verwendet (Leimgruber & Prochinig, 2019, S. 70ff.). Das Konto Allowance for Doubtful Accounts wird hingegen als eine Art Rück- stellungskonto auch während der Rechnungsperiode für definitive Verluste (Write- Offs) verwendet. Erfolgswirksam wird nur am Ende der Periode gebucht, wenn die Rückstellungen für die mutmasslich nicht einbringbaren Forderungen mit dem Gegen- konto Bad Debt Expense erfasst werden. Sind die Write-Offs während einer Periode höher als die Allowance (Rückstellung) kann das Konto auch einmal im Minus sein. Im Basisunterricht in der Schweiz wird die Wertberichtung auf Forderungen, wie von den Steuerbehörden vorgeschlagen, in Prozenten vom Forderungsbestand be- rechnet. Die Berechnung der Verluste Forderungen wird entweder mit einem Prozent- satz vom Jahresumsatz (Percentage-of-Sales Method) oder über eine zeitliche Bewer- tung der Ausstände (Aging) vorgenommen. Beim Aging entspricht der Endbestand des Kontos Allowance for doubtful Accounts wie beim Schweizer Modell den mutmasslich «schlechten» Forderungen. Das Gegenkonto für die Anpassung des Bestandes ist wie bei uns Bad Debt Expense (Weygandt u. a. 2015, IRFS. Chapter 8). Abschlussbuchungen am Ende der Rechnungsperiode soll Kasse haben debit Cash credit 1.1. 500 1.1. 500 15.1 2'000 15.1. 2'000 23.11. 1'500 23.11. 1'500 31.12. 1'000 1.1. 1'000 2'500 2'500 1.1. 1'000 Abbildung 5, Saldo zum Ausgleich vs. Saldovortrag Wenn wir in der Schweiz vom Saldo sprechen, meinen wir in der Regel den «Saldo zum Ausgleich» während in Ländern mit angloamerikanischer Buchhaltung mit «Ba- lance» eher der «Saldovortrag» assoziiert wird. Der Grund liegt darin, dass bei uns alle Konten mit einem Saldo zum Ausgleich abgeschlossen und in die Bilanz oder Er- folgsrechnung übertragen werden. Die angloamerikanische Buchhaltung bezeichnet die Bilanzkonten als «permanent accounts» und trägt die Saldi entsprechend in die nächste Periode vor, ohne die Konten abzuschliessen. Erfolgskonten werden ihrem Naturell entsprechend als «temporary accounts» bezeichnet und am Ende der Periode 124 mit einem Saldo zum Ausgleich abgeschlossen und in ein Sammelkonto oder direkt in das Eigenkapital gebucht (closing entries) (Weygandt u. a., 2015 IRFS. Chapter 2-4). 2.4.3 Die Abschlusstabelle visualisiert den Accounting Cycle Ihre südafrikanische Geschäftspartnerin wird als Orientierung den Accounting Cycle (Abb. 2) und zu dessen strukturierten Visualisierung die Abschlusstabelle (Worksheet) verwenden. In unseren Lehrmitteln wird die Abschlusstabelle gerne für das Erklären von Nachtragsbuchungen benützt. 125 3 Schlusswort Was auch immer die weltweit verwendeten Softwarepakete wie z. B. SAP im Hinter- grund tun, als Erklärungsmuster für die meisten Akteurinnen und Akteuren dienen wohl zuerst die Begriffe, Strukturen und Abläufe des erhaltenen Grundunterrichts. Neben den normativen Rahmenbedingungen beeinflusst die gesellschaftliche Meinung dar- über, was ein erfolgreiches Unternehmen ist, den Unterricht und prägt damit die Auf- fassung der Absolvierenden. Es wäre sicher von Vorteil, wenn in der Schweiz zumin- dest auf Hochschulebene vermehrt auch das angloamerikanische Accounting vorge- stellt würde. Wie sich das Managerial Accounting von unserer Betriebsbuchhaltung unter- scheidet, wird in einem zweiten Teil im nächsten Band dieser Schriftreihe besprochen. Spannend, dass Buchhaltung nicht nur ein System mit nüchternen Zahlen ist, sondern auch Abbild einer gewachsenen wirtschaftlichen Kultur und Tradition. Der bewusste Umgang mit dieser Andersartigkeit wird den Kontakt mit Ihren Geschäftspartnerinnen und Geschäftspartnern bereichern und zu interessanten Diskussionen führen. 126 Literatur Accounting.com (2019). Bachelor’s Degree in Accounting, Abgerufen von https://www.accounting.com/degrees/bachelors/ Boemle, M.& Lutz, R. (2008). 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